Le imposte sul consumo e di fabbricazione, altresì conosciute con il nome di accise, sono tributi previsti dalla legislazione fiscale italiana, specifici, a carattere speciale, in quanto colpiscono solo determinati beni nel momento in cui escono dal loro ciclo produttivo o vengono importati, rientranti nella categoria delle imposte indirette a forma imperfetta.

Storia

La storia italiana delle imposte sul consumo e di fabbricazione in età moderna affonda le proprie radici sin nel XIX secolo, quando, nel 1864, venne per la prima volta introdotta l’imposta sul consumo di birra e bevande gassate.

Tuttavia, la maggior parte della disciplina in materia si ebbe nel corso del ventennio fascista. Questi tributi, infatti, per la loro idoneità a garantire gettiti celeri e consistenti, vennero impiegati per finanziare alcune guerre, come quella in Etiopia nel 1935. L’accumularsi nel corso del tempo di regi decreti e regi decreti-legge prima e di decreti-legge e legislativi con l’età repubblicana, ha fatto sorgere il bisogno di operare una sistemazione organica delle disposizioni.

La riforma fiscale degli anni ’70 ha posto le basi del sistema tributario vigente, sino a condurre alla redazione del Testo Unico sulle Accise (di seguito TUA), , in forza della 427/1993 di conversione del . Deve essere riconosciuta, in questo processo evolutivo della normativa nazionale, l’influenza dell’allora Comunità Europea sotto almeno due profili; da un lato, molti prodotti in precedenza soggetti ad imposta sul consumo e di fabbricazione vennero in parte esentati ed in parte assoggettati al nascente regime fiscale IVA, mentre dall’altro venne reintrodotto il termine accise, da lungo tempo caduto in disuso in Italia a causa della valenza vessatoria che aveva assunto.

La politica comunitaria, improntata all’abbattimento di tutte le frontiere interne, trovò proprio nelle accise la ragione del mantenimento di quelle fiscali; limpasse venne superato prima con il Libro Bianco del 1985, istitutivo di un sistema di magazzini doganali collegati tra loro in modo tale da consentire l’applicazione del principio di destinazioneIl principio di destinazione è il criterio per il quale il prodotto soggetto ad accisa viene tassato solo nel momento in cui raggiunga il Paese di destinazione, con applicazione delle aliquote in questo previste., poi con l’emanazione dell’Atto Unico europeo del 1986, volto a rafforzare il mercato interno alla Comunità. Si è così proceduto ad una progressiva armonizzazione dell’imposta in parola, realizzata con le Direttive 1992/12/CEEDirettiva relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa., 1992/79/CEEDirettiva relativa al ravvicinamento delle imposte sulle sigarette., 1992/81/CEEDirettiva relativa all'armonizzazione delle strutture delle accise sugli oli minerali. e 1992/83/CEEDirettiva relativa all'armonizzazione delle strutture delle accise sull'alcole e sulle bevande alcoliche., in seguito trasposte nel già citato decreto legislativo 504/1995.

Tuttavia, questo processo di ravvicinamento tra le normative in materia di accise previste da ciascuno degli Stati membri non interessò l’intera materia; all’indomani dell’intervento governativo italiano, si potevano infatti distinguere tra loro imposte armonizzate e non; le prime concernenti spiriti, birra, oli minerali, energia elettrica, gas metano, olii lubrificanti e bitumi, mentre le seconde tabacchi e fiammiferi, ancora disciplinati rispettivamente dai decreto-legge 331/1993 e regio-decreto 560/1923.

Tale situazione di bipartizione del tributo si è protratta sino al XXI secolo, quando sono state introdotte due centrali riforme in Italia: da un lato, l’assimilazione del termine di pagamento delle accise sui tabacchi alle regole generali di cui all’articolo 3 TUA e, dall’altra, l’abrogazione, con decreto legislativo 188/2014, della tabella riportante le aliquote per la produzione di fiammiferi di cui all’Allegato 1 del TUA e degli articoli 62-bis e 62-ter TUA.

Pertanto, il Testo Unico sulle Accise resta la principale fonte normativa in materia. Nel corso degli anni è stato tuttavia soggetto a numerose modifiche, anche per mezzo dell’influenza dell’allora Comunità Europea, oggi Unione Europea. A mero titolo esemplificativo, possono essere citate la Direttiva 2003/96/CE, riguardante la ristrutturazione della tassazione di prodotti energetici ed elettricità, la Direttiva 2008/118/CE, introduttiva di un regime generale per il corretto funzionamento del Mercato Unico, e la Direttiva 2020/262/CE. Quest’ultima ha comportato una riforma dell’intera sezione introduttiva del TUA a mezzo del , la maggior parte delle disposizioni del quale entrerà in vigore a far corso dal 13 febbraio 2023, come previsto dall’articolo 3 dello stesso.Franco Fichera, Fisco ed Unione europea: l'acquis communautaire.

Finalità

Le accise sono state introdotte dal legislatore con lo scopo di colpire la capacità contributiva del consumatore. A questa finalità se ne affiancano ulteriori tre, qualificate, per distinguerle dalla prima, come extrafiscali: protezionismo: un impiego rafforzato di queste imposte consente di attuare politiche protezionistiche; redistribuzione della ricchezza: l’assorbimento dei sopra redditi è conseguenza della tassazione di spese voluttuarie; tutela di ambiente e salute: l’imposizione sui consumi che il legislatore intende diminuire per via indiretta, non potendo vietarli, consente di perseguire la salubrità ambientale o la salute fisica. Si parla talora di tributi ambientali per indicare il fatto che questi includono nel prezzo del bene i costi per la rimozione dell’inquinamento dal bene stesso o dal suo processo di produzione generato.

Principi informatori

Le imposte sul consumo e di fabbricazione sono costruite nel rispetto di quattro principi: generalità dell’imposta, data dal fatto che vengono colpiti dalla tassazione beni di largo consumo; rapidità e semplicità dell’accertamento; immediatezza e costanza del gettito; rapidità della manovra fiscale, realizzabile con una revisione delle aliquote.

Bene soggetto e bene assoggettato ad accisa

Per bene soggetto ad accisa si intende il prodotto quando si sia già verificato il presupposto per il sorgere dell’obbligazione, ma il debito non sia ancora divenuto esigibile, causa la mancata immissione in commercio.

Per bene assoggettato ad accisa, al contrario, si intende il prodotto per il quale si sia già versata la dovuta imposta sul consumo e di fabbricazioneArticolo 1, comma 2, lettera d del ..

Presupposti ed esigibilità

Con riferimento alle accise, il momento del sorgere dell’obbligazione tributaria e quello della sua esigibilità sono differenti, come previsto dall’articolo 2 commi 1 e 2 TUA. Stando alla lettera della norma, infatti, il fatto generatore coinciderebbe con il momento della fabbricazione o dell’importazione del bene; per effetto del decreto legislativo 180/2021, con vigenza a decorrere dal 13 febbraio 2023, alle due ipotesi citate ne viene aggiunta una terza, ossia l’ingresso irregolare della merce sul suolo italiano.

Per quanto concerne l’esigibilità del tributo, essa sorge in un differente momento, coincidente con l’immissione in consumo, effettiva o presunta; il significato della locuzione viene analiticamente declinato al comma 2 dell’articolo di riferimento sopra citato.

Tuttavia, la dottrina si divide tra coloro; che sostengono che la fattispecie delle accise sia a formazione progressiva, come si evince da quanto descritto in precedenza, e coloro, in minoranza, che invece ritengono sia unitaria. A favore di quest’ultima tesi, i suoi sostenitori argomentano che indice della capacità contributiva del soggetto passivo non sarebbero la fabbricazione o l’importazione della merce, ma la sua messa in consumo, che costituirebbe dunque il solo presupposto di fatto dell’imposta. Sulla questione si è espressa anche la Corte di Cassazione, sezione tributariaCassazione civile, sezione tributaria, 07/12/2016, n.25126; Cassazione civile, sezione tributaria, 24/07/2020, n.15862., confermando la prima delle due ricostruzioni, ossia quella aderente al testo dell’articolo 2 TUA.

Soggetti passivi

I soggetti tenuti al pagamento delle accise sono individuati dall’articolo 2 comma 4 TUA nei: titolari di depositi fiscali, in solido con eventuali garanti del pagamento o altri soggetti nei cui confronti si siano verificate le condizioni di esigibilità; destinatari registrati che ricevano oli lubrificanti e altri prodotti ex articolo 8 TUA; in casi di importazione, il debitore dell’obbligazione doganale in solido con eventuali altri soggetti che abbiano collaborato all’introduzione delle merci sul suolo italiano, ove essa sia avvenuta irregolarmente.

Le informazioni sui suddetti operatori economici sono raccolte, a partire dal 1996, in forza della Circolare Ministeriale 150/D, in un apposito archivio digitale. Questo è stato istituito presso il Centro Elettronico Nazionale del Dipartimento delle Dogane e delle Imposte Indirette, a disposizione del Ministero dell'Economia e delle Finanze; la piattaforma consente di attribuire loro dei codici identificativi alfanumerici, denominati “codice ditta” e “codice accisa”.

L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, con la Risoluzione del 2019 n. 1/D, è intervenuta, con riferimento specifico agli esercenti deposito fiscale, precisando che, obbligati al versamento dell’accisa, restano sempre costoro, anche laddove effettuino servizi di mera detenzione di beni soggetti al tributo per conto di terzi, senza intervenire nell’attività di commercializzazione degli stessi.

Con vigenza a decorrere dal 13 febbraio 2023, il decreto legislativo 180/2021, oltre ad intervenire sulla identificazione dei soggetti passivi di cui alle lettere a, b e c, ha inoltre aggiunto il comma 4-bis all’articolo 2 TUA, con il quale è previsto che, ove vi fossero più coobbligati al versamento dell’imposta, tali soggetti ne risponderebbero solidalmente.

Sebbene, a norma delle disposizioni vigenti, tenuti al pagamento delle imposte sul consumo e di fabbricazione siano coloro che hanno la disponibilità fiscale delle merci, tuttavia quanto da questi versato viene in ultima istanza traslato sul consumatore a mezzo di un aumento del prezzo del bene. D’altronde, l’intento implicito di colpire la capacità contributiva degli acquirenti finali risulta dallo stesso articolo 16 comma 3 TUA, che riserva agli obbligati al versamento dell’accisa diritto di rivalsa verso i cessionari dei prodotti, ossia verso i consumatori.

Da un punto di vista costituzionale italiano, pertanto, il sistema sarebbe coerente con l’articolo 53 della Costituzione , poiché il legislatore avrebbe assunto, a presupposto del tributo, la forza economica, espressa dal soggetto obbligato, a mezzo dello svolgimento di un’attività commerciale tale da consentirgli l’immissione in consumo delle merciCorte Costituzionale, 31 marzo 1988, n. 373.. Non manca chi ha evidenziato come, pena il contrasto con la Costituzione, si debba assumere che sia stata considerata altresì la capacità contributiva del consumatore, nel caso di specie rappresentata dalla forza economica palesata all’atto dell’acquisto del bene.

Determinazione dell'imposta

Le accise, come sopra accennato, sono tributi specifici a carattere speciale, rientranti nella categoria delle imposte indirette a forma imperfetta.